ContaCont.ro - Contabilitate si conturi

4794

» Articole

Despre amortizarea imobilizarilor corporale

program de facturare
Procurarea unor imobilizări corporale implică fluxuri financiare constând în plăţi integrale sau în rate. Acestea afectează trezoreria întreprinderii, nu însă în egală măsură şi cheltuielile. Pentru a nu produce un impact asupra performanţelor financiare şi ţinând cont de faptul că imobilizările corporale sunt utilizate de firmă de o manieră durabilă, ele vor afecta rezultatele treptat, pe măsura înregistrării la cheltuieli, prin amortizare. Logica economică a amortizării constă în faptul că beneficiile economice asociate activului corporal imobilizat sunt consumate treptat, în principal prin utilizarea sa. Dealtfel, însă, putem evalua consumul acestuia şi pe baza uzurii fizice şi morale. Aşa, bazându-ne pe raţionamentul că terenurile nu se uzează,1 pentru acestea nu calculăm şi nu contabilizăm amortizare2. Logica fiscală a amortizării vizează ritmicitatea încasării veniturilor bugetare din impozit pe profit, venituri pe care diminuarea bazei de calcul în perioadele în care se efectuează investiţii le-ar face să fluctueze şi să fie greu de planificat. Metodologia de amortizare şi depreciere a imobilizărilor corporale este abordată diferit în Standardele Internaţionale de Contabilitate faţă de legislaţia română3. Conform IAS 16 Terenuri şi mijloace fixe, acestea sunt definite ca active corporale care : sunt deţinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producţia de bunuri sau în prestarea de servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; este posibil a fi utilizate pe parcursul mai multor perioade. Recunoaşterea lor ca active se bazează pe îndeplinirea cumulativă a condiţiilor: este posibilă generarea către întreprindere de beneficii economice viitoare aferente activului şi costul său poate fi evaluat în mod credibil. Costul reprezintă suma plătită în numerar sau echivalente de numerar ori valoarea justă a altor contraprestaţii efectuate pentru achiziţionarea unui activ, la data achiziţiei sau construcţiei acestuia. În cazul unui activ cumpărat, costul de achiziţie este pus în evidenţă în momentul tranzacţiei. Acesta cuprinde preţul de cumpărare (diminuat cu reducerile comerciale), taxele vamale, taxele nerecuperabile (nedeductibile), precum şi toate celelalte cheltuieli legate direct de punerea în funcţiune a activului, cum ar fi: costul de amenajare a amplasamentului, costuri iniţiale de livrare şi manipulare, costuri de montaj, onorariile arhitecţilor şi inginerilor, costurile estimate pentru demontarea şi mutarea activului, costurile de restaurare a amplasamentului, dobânda direct atribuibilă activului etc. În cazul unui activ construit, costul de producţie al acestuia se stabilleşte pe baza costului de achiziţie al factorilor de producţie consumaţi cu acestă ocazie. Costul de producţie include : cheltuielile directe de producţie (consumul de materii prime, materiale, manopera directă); cota de cheltuieli indirecte (amortizarea, cheltuieli cu întreţinerea utilajelor, cheltuieli cu administrarea secţiilor). În cazul schimburilor de active costul activului dobândit în această manieră este determinat la valoarea justă, valoare echivalentă cu valoarea justă a activului cedat, corectată cu valoarea oricărei sume transferate în numerar sau echivalente de numerar. La valoarea contabilă a activelor de natura terenurilor şi mijloacelor fixe se adaugă cele ulterioare aferente, numai dacă se apreciază că se vor obţine beneficii economice suplimentare în viitor faţă de cele estimate iniţial. Astfel de cheltuieli pot avea ca scop : modificarea unui mijloc fix pentru a-i extinde durata de viaţă utilă şi a-i spori capacitatea;




modernizarea unor componente ale mijloacelor fixe cu scopul de a îmbunătăţi substanţial calitatea producţiei; adoptarea unui nou proces de producţie, care permite reducerea substanţială a costurilor de exploatare estimate iniţial. Cheltuielile ulterioare care vizează doar menţinerea sau restabilirea performanţelor estimate iniţial se contabilizează drept cheltuieli ale perioadei în care au fost efectuate. Valoarea la bilanţ a unei imobilizări corporale este fie costul său istoric, diminuat cu amortizarea şi deprecierea înregistrate până în acel moment, fie valoarea sa reevaluată la valoarea justă diminuată cu amortizarea. Valoarea justă a unui activ reprezintă suma pentru care acesta ar putea fi schimbat de bunăvoie între două părţi aflate în cunoştinţă de cauză, în cadrul unei tranzacţii cu preţul determinat obiectiv4. Aşa cum am precizat, nu toate imobilizările corporale sunt supuse amortizării5. Conform IAS 4 Contabilitatea amortizării, imobilizările corporale supuse amortizării sunt activele materiale, tangibile care se caracterizează prin următoarele: se estimează că sunt folosite pentru mai mult de o perioadă contabilă; au o durată de viaţă limitată şi sunt deţinute de o întreprindere pentru a fi utilizate în producţie sau în furnizarea de bunuri şi servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru scopuri administrative. Este evident că terenurile nu-şi găsesc locul în această ecuaţie deoarece ele nu au o durată de viaţă limitată. IAS 4 Contabilitatea amortizării defineşte acest proces ca fiind alocarea valorii amortizabile a unui activ de-a lungul duratei sale de viaţă estimată. Amortizarea corespunzătoare perioadei contabile se scade în mod direct sau indirect din profitul sau pierderea înregistrată în perioada respectivă. Valoarea amortizabilă a unui activ corporal supus amortizării este costul istoric sau valoarea substituită costului istoric în situaţiile financiare, din care se scade valoarea reziduală estimată. Valoarea reziduală poate fi nesemnificativă, caz în care nu va fi luată în calcul la determinarea valorii amortizabile. Valoarea reziduală a unui activ se estimează la data achiziţiei acestuia sau la data reevaluării sale ulterioare, în funcţie de valoarea reziduală a unor active similare, dar care au ajuns la sfârşitul duratei de viaţă şi care au fost exploatate în aceleaşi condiţii ca şi activul în cauză. În baza IAS 16 Terenuri şi mijloace fixe, valoarea reziduală a unui activ corporal imobilizat reprezintă valoarea netă pe care o întreprindere estimează că o va obţine pentru un activ la şfârşitul duratei de viaţă utilă a acestuia, după deducerea prealabilă a costurilor de cesiune previzionate. Valoarea amortizabilă a unui activ corporal supus amortizării trebuie alocată fiecărei perioade contabile, în mod sistematic, pe parcursul duratei de viaţă utilă a activului respectiv. Durata de viaţă utilă este fie perioada pe parcursul căreia se estimează că întreprinderea va utiliza activul supus amortizării, fie numărul unităţilor produse sau al unor unităţi similare ce se estimează că vor fi obţinute de întreprindere folosirea activului respectiv. Ea trebuie estimată în funcţie de următorii factori: uzura fizică, uzura morală, limite legale sau de altă natură impuse utilizării activelor. Duratele de viaţă ale activelor importante trebuie revizuite periodic, ajustându-se cotele de amortizare. Alegerea metodei de amortizare şi estimarea duratei de viaţă utilă a unui activ supus amortizării sunt chestiuni de raţionament profesional. Metoda de amortizare folosită trebuie să reflecte modul în care beneficiile economice aduse de activul respectiv sunt consumate de întreprindere. Metoda de amortizare aleasă trebuie aplicată în mod consecvent de la o perioadă la alta, în afară de cazul în care apariţia unei situaţii diferite justifică schimbarea metodei. Utilizarea aceleiaşi metode va asigura posibilitatea comparării în timp a rezultatelor activităţii de exploatare.

Deprecierea de valoare este o altfel de diminuare a valorii imobilizărilor corporale decât cea ireversibilă, din valoarea iniţială a activului, evidenţiată prin intermediul amortizării. Deprecierea este acea pierdere de valoare în urma căreia preţul net de vânzare sau costul de înlocuire al imobilizării corporale este sub valoarea contabilă netă. Faptul că IAS 16 Terenuri şi mijloace fixe pune problema contabilizării scăderii şi creşterii valorii imobilizărilor corporale ne conduce la concluzia că deprecierea de valoare este un proces reversibil. Pierderea din depreciere reprezintă diferenţa dintre valoarea contabilă şi valoarea recuperabilă a unui activ. Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care un activ este recunoscut în bilanţ după scăderea amortizării cumulate până la acea dată, precum şi a pierderilor cumulate din depreciere. Teoria şi reglementările româneşti tratează de obicei problema unor astfel de pierderi de valoare oferind soluţia înregistrării provizioanelor pentru depreciere. De altfel provizioanele pentru depreciere par mai degrabă adecvate activelor care nu sunt amortizabile. Constituirea şi reluarea provizioanelor implică utilizarea conturilor de cheltuieli, respectiv venituri, dar nu comportă modificări ale valorii de înregistrare a imobilizărilor direct în conturile specifice. Soluţia oferită de IAS 16 Terenuri şi mijloace fixe diferă de cea românească tocmai prin operarea deprecierilor direct în conturile de imobilizări corporale. De asemenea, soluţia diferă şi de varianta utilizării unui cont de diferenţe din reevaluare bifuncţional, atât pentru creşteri, cât şi pentru scăderile de valoare. Dealtfel denumirea acestui cont a fost înlocuită prin cea de rezerve din reevaluare, cont monofuncţional, de pasiv. Conform IAS 16 Terenuri şi mijloace fixe, diferenţele constatate cu ocazia reevaluării se contabilizează diferit în funcţie de fluctuaţiile anterioare. Astfel, o creştere iniţială a valorii imobilizării se contabilizează la rezerve din reevaluare. O scădere ulterioară a valorii diminuează aceste rezerve, iar după epuizarea lor afectează rezultatul, fiind recunoscută ca o cheltuială a perioadei. O scădere iniţială se contabilizează ca o cheltuială a perioadei. Creşterea ulterioară se recunoaşte ca venit al perioadei până la nivelul cheltuielilor înregistrate, după care este contabilizată la rezerve din reevaluare. Rezerva din reevaluare constituită se preia la rezultatul reportat cu ocazia realizării sale, deci cu ocazia casării sau cedării activului. Departe de a fi soluţionată prin traducerea standardelor internaţionale, date fiind reglementările şi experienţele româneşti legate de reevaluarea imobilizărilor corporale, se poate discuta de o variantă românească de standard cu detalii specifice privind recunoaşterea şi evaluarea imobilizărilor corporale şi calculul şi evidenţa amortizării/deprecierii acestora. O astfel de normă profesională ar trebui să ţină cont de nepotrivirea utilizării costului istoric ca tratament de bază, întrucât se pare că la noi tratamentul alternativ este ridicat la rang de tratament de bază, ceea ce era şi normal dacă luăm în calcul evoluţia preţurilor. Pentru practicieni problema de fond pare să fie însă pe de o parte realismul reevaluărilor efectuate cu forţe proprii, cu personal insufucient calificat, iar pe de altă parte rigurozitatea stabilirii duratelor normale de utilizare coroborată cu închistarea metodologică (în ce priveşte calculul şi deductibilitatea cheltuielilor cu amortizarea).

Bibliografie
1. International Accounting Standards Committee – Standardele Internaţionale de Contabilitate 2000, Ed. Economică, Bucureşti, 2000 (IAS 30 Informaţii prezentate în situaţiile financiare ale băncilor şi ale instituţiilor financiare similare – pag. 665-684); 2. Legea nr. 82/1991 a contabilităţii, cu modificările ulterioare şi cu Regulamentul de aplicare aprobat prin HG nr. 704/1993; 3. OMFP 94/2001 privind reglementările contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene (CEE) şi cu standardele de contabilitate internaţionale, publicat în M.Of. nr. 85/20.02.2001; 4. Dumbravă, P., Sebeni, L.:– Pentru un IAS 16 românesc, comunicare la Al XII-lea Congres al Profesiei Contabile; 5. Duţescu,.A:– Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardele Internaţionale de Contabilitate, Editura CECCAR, Bucureşti, 2001.



Comentarii
Nume:
E-mail:
Web:

Cuvinte cheie

Au contribuit
Filip Lepus
Filip NET
Site-uri contabilitate
contacafe.ro
Conta.ro
Contabilul.ro
contabilii.ro
Razvan Mustata
Alte resurse
Editura Universul Juridic
juridice.ro
codulmuncii.ro
Legaturi:
Utilaje restaurante
Reteta.ro - retete culinare
Copiii.ro
Psihologu.ro - Psigologie
Aer Conditionat
Clinica Stomatologica Brasov
Manusi Box Everlast
Hubners Who is Who
Parteneri:
Enews.ro - revista presei online
Inregistrare Marci
Aparate masurare alcoolemie
Aparate masurare sunet
Balkan Travel
Vizitati:
Cofetarie
Ceainarie
Aer Conditionat
Magazin haine
Destinatii vacante
© Filip Lepus 2011